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我國當(dāng)代稅法基本理論的創(chuàng)新
在我國當(dāng)代稅法基本理論的創(chuàng)新過程中經(jīng)常遇到以下一些基本理論問題的研究。 一、征稅根據(jù)問題的新思路 國家征稅的依據(jù)是什么？在社會主義條件下為什么還要征稅？有的學(xué)者認(rèn)為，國家的征稅是憑著國家政治權(quán)力，實(shí)現(xiàn)國家職能的需要，規(guī)定公民和法人依法無償?shù)�、固定地、�?qiáng)制性地向國家或政府繳納稅收的義務(wù)，以實(shí)現(xiàn)國家的安全和公共秩序，滿足公眾的利益和為公眾謀福利，使納稅人一方面負(fù)有納稅的義務(wù)，另一方面也享受公共的權(quán)益。還有的學(xué)者認(rèn)為，稅收是納稅人為獲得國家提供的安全保護(hù)和公共秩序等公共產(chǎn)品和服務(wù)所付出的一種代價(jià)。國家與納稅人之間是一種利益的交換關(guān)系。筆者認(rèn)為，社會主義條件下仍然征稅的依據(jù)或理由主要是：1.社會主義政權(quán)的存在和強(qiáng)大，國家職能作用的充分發(fā)展，需要稅收和稅法；2.按照社會生產(chǎn)與再生產(chǎn)，社會總產(chǎn)品的分配與再分配，尤其是社會總產(chǎn)品的扣除規(guī)律，需要稅收的存在；3.為了正確處理國家與各種經(jīng)濟(jì)形式之間的分配關(guān)系，要有稅收的存在；4.社會主義社會要運(yùn)用價(jià)值規(guī)律發(fā)展商品經(jīng)濟(jì)和市場經(jīng)濟(jì)，要有稅收的存在；5.稅收是國家組織財(cái)政收入主要的和最好的形式，國家財(cái)政的存在需要稅收；6.稅收是歷史不可回避的產(chǎn)物，社會主義社會也必須繼承改革和發(fā)展。 二、稅收法定標(biāo)準(zhǔn)與依法治稅的結(jié)合 究竟按什么標(biāo)準(zhǔn)來征稅，也存在兩種思想觀念和衡量標(biāo)準(zhǔn)。一種是以權(quán)力為標(biāo)準(zhǔn)，對征稅帶有極大的任意性。另一種是以法律為標(biāo)準(zhǔn)，按照國家制定的法律法規(guī)為征稅的標(biāo)準(zhǔn)，對任意征稅是一種限制。該標(biāo)準(zhǔn)被稱之為稅收法定主義和依法治稅論。 稅收法定主義的基本內(nèi)容包括：稅種的開征必須由法律規(guī)定，沒有法律規(guī)定，國家不能征稅；稅收的構(gòu)成要素法定化，稅種的構(gòu)成必須在法律中明確，行政機(jī)關(guān)不得任意征稅和減免稅收；征稅機(jī)關(guān)必須按程序征稅，納稅人必須依法納稅，對稅務(wù)爭議有權(quán)獲得行政救濟(jì)和司法救濟(jì)；征稅程序必須由法律事先規(guī)定，稅收稽查要依法進(jìn)行，稅務(wù)爭議也必須由法律來解決，行政機(jī)關(guān)尤其是稅務(wù)征收機(jī)關(guān)無征稅的自由裁量權(quán)。此外，稅收法定主義還要求對稅法的解釋從嚴(yán)，不得擴(kuò)大解釋，不得類推適用。稅收法定主義的觀點(diǎn)具有進(jìn)步意義，也是依法治稅的理論根據(jù)之一。 在我國早在20世紀(jì)80年代就明確提出了依法治稅的思想和政策，經(jīng)過20年的運(yùn)用和發(fā)展，依法治稅已成為稅收工作的基本政策和指導(dǎo)方針。所謂依法治稅就是：從稅收工作的實(shí)際情況出發(fā)，依照憲法和法律、行政法規(guī)，對稅收各個(gè)方面、各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行規(guī)范性征收與繳納，實(shí)現(xiàn)有法可依，有法必依，執(zhí)法必嚴(yán)，違法必糾，使全國各項(xiàng)稅收工作健康、有序、協(xié)調(diào)發(fā)展。依法治稅是稅收法定主義在中國的具體表現(xiàn)，是我國經(jīng)濟(jì)體制改革和稅制體制改革產(chǎn)物，是依法治國、依法行政的必然結(jié)果。 三、稅法的公法屬性和稅法對其他法律部門的交叉運(yùn)用 稅法究竟是公法還是私法，發(fā)展的趨勢是公法優(yōu)于私法，還是公法私法化。 筆者認(rèn)為，稅法是屬于公法，公法優(yōu)于私法。稅法中尤其是新稅收征管法中對民商法多條款的規(guī)定和運(yùn)用，不是公法私法化，而是公法優(yōu)于私法，私法要服務(wù)于公法。其理由有以下幾點(diǎn)： 首先，從歷史上來看，公法和私法的劃分最早由古羅馬法學(xué)家烏爾比安提出，他認(rèn)為，保護(hù)國家利益的法律屬于公法，保護(hù)私人利益的法律屬于私法。后來西方法學(xué)家也都繼承了這種主張。 其次，我國法學(xué)家現(xiàn)在也正在研究公法和私法的劃分問題，這種劃分有利于明確國家與公民之間的權(quán)利和義務(wù)關(guān)系，公民與公民之間權(quán)利義務(wù)關(guān)系。財(cái)稅法是屬于公法，是國家法，是為實(shí)現(xiàn)國家職能的需要而參與對社會總產(chǎn)品和國民收入的分配與再分配的重要法律。 第三，在新稅收征管法中，含有如對納稅擔(dān)保制度的規(guī)定、對稅收優(yōu)先與擔(dān)保債權(quán)的征收制度的規(guī)定，對稅務(wù)機(jī)關(guān)濫用職權(quán)而應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任的規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)委托與代理人承擔(dān)賠償責(zé)任的規(guī)定，以及對欠繳稅款造成國家損害的稅務(wù)機(jī)關(guān)可以依靠合同法第七十三條、第七十四條行使代位權(quán)、撤銷權(quán)的規(guī)定等，這些都是民法通則和合同法以及民法學(xué)在稅收征管法中的運(yùn)用，對這些條款有力地證明了新稅收征管法是一部公法中包含私法之間的交叉，財(cái)稅法與行政法、民商法的交叉，以及體現(xiàn)了社會主義法律體系的運(yùn)用和支撐的公法。 有觀點(diǎn)認(rèn)為，稅收法律關(guān)系是債權(quán)、債務(wù)關(guān)系，是金錢給付關(guān)系。這也是在19世紀(jì)末、20世紀(jì)初，西方國家和日本出現(xiàn)的一些觀點(diǎn)。認(rèn)為國家與納稅人之間是債務(wù)關(guān)系，是國家債權(quán)與稅收債務(wù)的關(guān)系，而稅收債權(quán)又是指國家請求納稅義務(wù)人交納稅款的權(quán)利，稅收債務(wù)又是指稅收債務(wù)人（納稅人）依法為給付稅款之義務(wù)。我國是全民所有制和公有制占主導(dǎo)地位的國家，稅收的80％以上來自全民所有制和公有制，國家的權(quán)力屬于人民，人民當(dāng)家作主，這種國家權(quán)力、國家制度、國家的職能與納稅人的根本利益是一致的。 四、稅法的本質(zhì)與公共財(cái)政的統(tǒng)一 我國稅法的本質(zhì)是“取之于民，用之于民”。公共財(cái)政的理論認(rèn)為，稅收是公共財(cái)政的重要組成部分，它本身就是一種公共產(chǎn)品和公共服務(wù)。所謂公共財(cái)政，簡而言之，即為市場和私人提供公共服務(wù)或公共產(chǎn)品的財(cái)政，它是市場經(jīng)濟(jì)下政府財(cái)政的基本選擇和必然要求。在公共財(cái)政框架下，政府支出（支付）體現(xiàn)為社會的公共支出，列入財(cái)政支出的事項(xiàng)，大多屬于滿足社會公共需要的層次。與此相適應(yīng)，在公共財(cái)政下，政府收入來源于社會的公共收入，并主要體現(xiàn)為稅收收入。因此，稅收實(shí)際上是為社會成員為獲得公共需要的滿足，或者消費(fèi)公共物品和服務(wù)而被強(qiáng)制性地支付的一種價(jià)格和費(fèi)用形式�！叭≈诿瘢弥诿瘛钡亩愂辗杀举|(zhì)與市場經(jīng)濟(jì)條件下的公共財(cái)政基本上是一致的，與國家職能的轉(zhuǎn)變和實(shí)施是合而為一的。 五、稅制結(jié)構(gòu)論與稅法制度體系的互動 稅制結(jié)構(gòu)又稱稅制模式。在我國稅制模式中重在稅制結(jié)構(gòu)內(nèi)部和稅制結(jié)構(gòu)外部的組成與調(diào)整。筆者認(rèn)為，從財(cái)政和調(diào)控以及監(jiān)管等方面來判斷一個(gè)國家稅制的優(yōu)劣以及稅制的穩(wěn)定，歸根到底要看稅制結(jié)構(gòu)的合理性，稅制結(jié)構(gòu)的合理與均衡是最終判斷一個(gè)國家稅制優(yōu)劣的根本標(biāo)準(zhǔn)，也是稅制改革追求的最終目標(biāo)。第一，負(fù)擔(dān)標(biāo)準(zhǔn)問題。這個(gè)負(fù)擔(dān)標(biāo)準(zhǔn)的確立，要與國內(nèi)生產(chǎn)總值的比例相適應(yīng)，也就是常說的每年的稅收總收入占每年國民收入的比例，這個(gè)比例過低過高都是不恰當(dāng)?shù)摹?002年我國的稅收收入占當(dāng)年國民收入的16.7％左右，這與國際上多數(shù)發(fā)達(dá)國家不一致，他們所占的比例高。與發(fā)展中國家基本一致。我們所追求的目標(biāo)是，當(dāng)年的國家稅收應(yīng)占當(dāng)年國民收入的20％。第二，水漲船高與水降船低相結(jié)合。也就是說國內(nèi)生產(chǎn)總值增長了，國民收入提高了，稅收總收入相應(yīng)會提高，但必須低于國內(nèi)生產(chǎn)總值的增長。國內(nèi)生產(chǎn)總值負(fù)增長，國民收入負(fù)提高，稅收總收入相應(yīng)減少。總的趨勢是不是納稅人的負(fù)擔(dān)越來越重，而應(yīng)當(dāng)是逐漸減輕。第三，征稅與收費(fèi)之間的比例，國家的收費(fèi)應(yīng)當(dāng)只能占國家財(cái)政收入的10％。第四，在建立強(qiáng)大的中央宏觀調(diào)控稅收體制的同時(shí)，要完善地方稅收體系。第五，對高收入者、中等收入者和低收入者嚴(yán)格區(qū)別對待，實(shí)行稅收負(fù)擔(dān)均衡，堅(jiān)持共同富裕道路。第六，以流轉(zhuǎn)稅制與所得稅制相結(jié)合為主體，以其他稅制為輔助的稅制結(jié)構(gòu)的完善，一定要有與此相適應(yīng)的稅收法律制度體系為載體的支撐與保障。
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