對“兩稅合一”的設想

隨著中國加入世貿組織，早已提上議事日程的“兩稅合一”問題，即現行企業(yè)所得稅及外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅的統(tǒng)一，顯得更為緊迫了。按照ＷＴＯ的原則和社會主義市場經濟的要求，制定統(tǒng)一、公平、規(guī)范、透明的企業(yè)所得稅法勢在必行。筆者擬對此問題提出幾點設想：
    一、稅法名稱和納稅人的確定
    隨著我國公司法人制度的逐步建立和完善，以法人作為納稅人是規(guī)范企業(yè)所得稅的方向。但是，根據我國當前的實際情況，現代企業(yè)制度尚在形成過程中，如果以法人作為統(tǒng)一后企業(yè)所得稅的納稅人，勢必將一部分由于制度的原因不具備法人資格的企業(yè)排除在征稅范圍之外，造成稅負不公和管理上的混亂。合并后的企業(yè)所得稅仍應該把所有具備明確的營利性質且有所得收入的單位（區(qū)別于自然人和合伙人），都納入企業(yè)所得稅的管理范圍，而不論其是否具備法人資格。對于稅法名稱的確定，由于現在任何一種名稱都不能完全準確地涵蓋所有的納稅主體，所以關鍵是要對所選用的概念作出符合實際的、全面準確的解釋。
    二、稅基與稅率的確立
   “寬稅基，低稅率”是當今世界稅制改革的趨勢，也是我國企業(yè)所得稅改革的方向。如何拓寬稅基，確定合理統(tǒng)一的稅負水平，一直是理論界和實際工作部門爭論的焦點。
   （一）稅基的規(guī)范
    對于所得稅來說，擴大稅基一般應包括兩方面的內容：一是將更多類型的所得納入應稅所得；二是取消或減少各種減免項目、扣除項目以及稅式支出項目。就我國而言，應從以下兩個方面入手：一是準確界定應稅收入，合理確定扣除標準；二是規(guī)范、限制稅收優(yōu)惠。
    收入和費用是確定所得稅的基礎，而二者的確定又直接以企業(yè)的財務會計核算為依據。財務、會計制度規(guī)定與稅法法規(guī)規(guī)定不盡一致是各國普遍存在的現象。在“兩稅合一”過程中，我們一方面應考慮稅收成本原則，盡可能縮小二者之間的差距，以減少納稅人的麻煩，方便稅收征管；另一方面，應建立規(guī)范的稅前法定扣除制度，明確規(guī)定收入的確認原則和成本、費用、稅金、損失等扣除項目的具體內容及標準，以強化所得稅的會計核算，確保企業(yè)所得稅稅基不受侵蝕。
    統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅稅基的確定，以及扣除標準的修訂，應考慮我國現行財務制度和企業(yè)的管理水平，并適應市場經濟下企業(yè)發(fā)展的要求。
   （二）稅率的選擇
    稅率總體水平的確定應考慮以下一些因素：
    一是國際上公司所得稅的稅負水平。因為國際上公司所得稅和我國企業(yè)所得稅稅率的相對水平，是促使資本在國際間流動的重要因素。就西方發(fā)達國家來看，其稅負水平大致在３０％～４０％之間。我國周邊國家和地區(qū)，稅率也大多不超過３０％。因此，從吸引外資、提高國內企業(yè)競爭力的角度考慮，我國企業(yè)所得稅稅率不宜高于３０％。
    二是我國現行內外資企業(yè)所得稅的稅率水平。目前，我國內外資企業(yè)所得稅的名義稅率都是３３％，由于稅收優(yōu)惠政策的不同，內資企業(yè)實際負擔水平在２５％左右，外資企業(yè)實際負擔水平僅為１５％。名義稅率與實際稅率相差很大。筆者認為，統(tǒng)一后的稅率應與現行企業(yè)所得稅實際稅負大體相當較為適宜。

    三是財政的承受能力和企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展能力。大幅度降低企業(yè)所得稅稅率將會對財政造成一定的壓力。但是，在我國當前仍以流轉稅為主，適當地、合理地降低企業(yè)所得稅稅率水平是可行的。況且，企業(yè)所得稅的改革是在整體稅制改革的框架內進行。通過各稅種間的協(xié)調運作，財政是可以承受的。另一方面，稅率的確定應該顧及企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展能力。
    綜合考慮，統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅稅率可以略高于現行企業(yè)所得稅的實際負擔率，目的在于為合理的稅收優(yōu)惠規(guī)定提供一定的空間。建議稅率定在２５％～２８％之間比較合適。
    三、稅收優(yōu)惠的設置
    首先，應該按照ＷＴＯ的要求實行國民待遇原則。稅收優(yōu)惠應由過去的“身份型”向“行為型”轉變，做到同一經濟范圍內的相同經濟行為享受的政策待遇要一致，不能設置歧視性稅收優(yōu)惠規(guī)定。對本國法人和

涉外法人在稅收待遇上應一視同仁，使內外資企業(yè)在一個相對公平的稅收環(huán)境中平等競爭，共同發(fā)展。
    其次，稅收優(yōu)惠政策的制定應以國家宏觀產業(yè)政策為導向。通過稅收優(yōu)惠政策，把資金引導到能夠提高工業(yè)化水平的大型、高科技投資項目，以及農業(yè)、能源、交通、環(huán)保、重要原材料等投資項目上來。對西部實施適當的區(qū)域性優(yōu)惠是必要的，但隨著我國市場化改革的不斷深入，我們的治稅思想也應該沖破舊框框和舊體制的約束。對西部的稅收優(yōu)惠不能再簡單地走從前東部優(yōu)惠的老路，而應把改善投資環(huán)境，貫徹國家的產業(yè)政策作為制定政策的基點。事實上，稅收在
促進西部大開發(fā)中的作用，應體現在整體稅制改革的深化中，如增值稅的轉型和資源稅的完善都將有利于西部經濟的發(fā)展。
    再次，變直接減免為主，為間接優(yōu)惠為主。所得稅的優(yōu)惠不能限于降低稅率、減免稅額，更多的應采用投資抵免、加速折舊、專項費用扣除等間接優(yōu)惠方式，尤其對科技發(fā)展設置的稅收優(yōu)惠應體現間接優(yōu)惠為主的原則。這樣既可以防止稅收收入的大幅度下降，又立足于稅收與經濟的關系，保障了政策的實效。
    四、稅款歸屬的劃分
    我國目前實行的是以納稅人隸屬關系為標準的稅源分享式所得稅分稅制。這種分稅方式目前已顯露出種種弊端：難以界定分稅的明確范圍；強化了企業(yè)的政府從屬觀，增大了地方干預企業(yè)的可能性，不利于現代企業(yè)制度的建立。事實上，隨著經濟體制改革的深入，由于投資者互相投資參股的形式越來越多，隸屬于不同政府的企業(yè)投資者結構越來越復雜。在這樣的情況下再按企業(yè)的隸屬關系來劃分稅源，在征管技術上已存在諸多困難，企業(yè)所得稅管理體制和分享辦法也應相應改革。
    目前，我國稅收理論界比較一致的設想是，根據企業(yè)所得稅稅制的特點，以及國際上通常的做法，將企業(yè)所得稅改為中央與地方共享稅。至于是分率共享還是分成共享，是由一個部門征收還是由兩個部門分別征收尚存在爭議。筆者認為，根據稅收成本原則，對同一稅種的同一納稅人來說，應當只有一個稅務機關進行征管。我們可以借鑒世界上實行分稅制國家的做法，由國稅部門負責征收，并按比例分別劃入中央與地方財政，避免兩個稅務機關之間發(fā)生爭搶稅源的現象，也便于從總體上把握企業(yè)所得稅制建設和政策選擇中的問題。

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