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論出口退稅制度的法理基礎(chǔ)
內(nèi)容摘要：中性稅收，作為針對稅收超額負(fù)擔(dān)提出的一項(xiàng)原則，在實(shí)踐中指導(dǎo)著稅制的設(shè)計(jì)。出口退稅是一項(xiàng)國際上通行的稅收規(guī)則，它既要符合稅收中性的要求，又要實(shí)現(xiàn)稅收的調(diào)控職能。我國于2004 年1月正式實(shí)施的新的出口退稅制度既完善了總體稅制又體現(xiàn)了國家的產(chǎn)業(yè)政策，力圖實(shí)現(xiàn)稅收中性與稅收調(diào)控的有機(jī)結(jié)合。
關(guān) 鍵 詞：出口退稅，稅收中性，稅收調(diào)控
一、對稅收中性的理解
中性稅收作為一種理論是在近代西方產(chǎn)生形成的，其思想源流最早體現(xiàn)在亞當(dāng)??斯密的賦稅理論之中。在19 世紀(jì)末由新古典學(xué)派的英國劍橋大學(xué)教授馬歇爾在其所著的《經(jīng)濟(jì)學(xué)原理》中第一次對作為中性稅收理論基礎(chǔ)的稅收超額負(fù)擔(dān)問題進(jìn)行了研究。隨著社會的發(fā)展，稅收中性原則經(jīng)歷了被肯定——否定——肯定—的發(fā)展歷程，其內(nèi)涵也在演變之中，即從早期的絕對稅收中性到凱恩斯主義的非中性再到相對中性理論。
稅收是一種分配方式，也是一種資源配置。國家征稅是將社會經(jīng)濟(jì)資源從納稅人轉(zhuǎn)向政府部門，因此，稅收不僅會給納稅人造成稅款負(fù)擔(dān)，還可能給納稅人或社會帶來超額負(fù)擔(dān)：一方面，稅收在減少納稅人支出的同時增加政府部門支出，若因征稅而導(dǎo)致納稅人的經(jīng)濟(jì)利益損失大于因征稅而增加的社會經(jīng)濟(jì)效益，則發(fā)生在資源配置方面的超額負(fù)擔(dān)；另一方面，由于征稅改變了商品的相對價格，如果對納稅人的消費(fèi)和生產(chǎn)行為產(chǎn)生不良影響，則會發(fā)生經(jīng)濟(jì)運(yùn)行方面的超額負(fù)擔(dān)。稅收中性就是針對稅收的超額負(fù)擔(dān)提出的，其含義有二：一是國家征稅應(yīng)使社會所付出的代價以稅款為限，盡可能不給納稅人或社會帶來其他的額外損失或負(fù)擔(dān)；二是國家征稅應(yīng)避免對市場經(jīng)濟(jì)正常運(yùn)行的干擾，特別是不能使稅收超越市場機(jī)制而成為資源配置的決定因素。①
稅收中性的實(shí)現(xiàn)方式是沿著這樣兩條思路展開的：一是對效率原則的強(qiáng)調(diào)，即征稅有可能帶來效率損失，由此而要求政府征稅應(yīng)盡量減少對經(jīng)濟(jì)個體行為的不正常干擾，一個理想的稅收制度應(yīng)是超額負(fù)擔(dān)最小的制度；二是對普遍原則的強(qiáng)調(diào)，即“對價值增值普遍征稅，也就是對所有經(jīng)濟(jì)活動按統(tǒng)一稅率普遍征稅。”②
事實(shí)上，稅收中性原則的內(nèi)容從來都是相對的，絕對稅收中性只是一種理論的抽象。在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中，只要國家征稅就必然會產(chǎn)生稅收收入效應(yīng)或替代效應(yīng)，因此實(shí)現(xiàn)絕對的稅收中性是不可能的。提倡稅收中性的實(shí)踐意義在于，盡可能減少稅收對市場經(jīng)濟(jì)正常運(yùn)行的干擾，在市場機(jī)制發(fā)揮配置資源的基礎(chǔ)性作用的前提下，有效運(yùn)用稅收調(diào)控，從而使稅收的經(jīng)濟(jì)效率最大化。 在現(xiàn)行諸稅種中，人們普遍認(rèn)為增值稅是最中性的稅種。該稅系由銷售稅衍變而來，是以商品生產(chǎn)流通和勞務(wù)服務(wù)各個環(huán)節(jié)中的增值額為征稅對象而征收的一種流轉(zhuǎn)稅。③ 由于只對增值而不是對全部收入征稅，增值稅避免了許多形式的銷售稅所具有的多階段重復(fù)征稅的特點(diǎn)。一方面，增值稅不僅使企業(yè)在稅負(fù)方面更為平等，可以促進(jìn)企業(yè)提高效率。另一方面，增值稅也能促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的增長和保持國際收支的穩(wěn)定。顯然，增值稅以其自身的內(nèi)在優(yōu)勢，與中性稅收的要求完全契合，而被各國普遍采用。
二、出口退稅——稅收中性與稅收調(diào)控的結(jié)合
出口退稅是指國家為增強(qiáng)出口商品的競爭能力，將出口貨物在國內(nèi)生產(chǎn)和流通過程中所繳納的間接稅予以免征或退還，從而使商品以不含稅價格進(jìn)入國際市場的一種稅收制度。它是各國為鼓勵本國對外貿(mào)易發(fā)展所采取的普遍措施和制度。
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1、國際慣例�！蛾P(guān)稅與貿(mào)易總協(xié)定》GATT， 以及世界貿(mào)易組織都認(rèn)可出口退稅為一種促進(jìn)貿(mào)易的合法措施。GATT 附件9“注釋和補(bǔ)充規(guī)定”中明確指出，免征某項(xiàng)出口產(chǎn)品的關(guān)稅，免征相同產(chǎn)品供內(nèi)銷必需繳納的國內(nèi)稅或退還與所繳納數(shù)量相同的關(guān)稅或國內(nèi)稅，不能視為一種補(bǔ)貼，即出口貨物退稅，如在國內(nèi)已征或應(yīng)征的增值稅、消費(fèi)稅以及關(guān)稅等間接稅的范圍之內(nèi)，是合法的，不可視為補(bǔ)貼�！蛾P(guān)稅與貿(mào)易總協(xié)定》第6條第 4款規(guī)定：“在任何締約方領(lǐng)土的產(chǎn)品進(jìn)口至任何其他締約方領(lǐng)土?xí)r，不得由于此類產(chǎn)品被免除在原產(chǎn)國或出口國供消費(fèi)的同類產(chǎn)品所負(fù)擔(dān)的稅費(fèi)或由于退還此類稅費(fèi)而征收反傾銷或反補(bǔ)貼稅”④。
2、 國民待遇（避免雙重征稅）。根據(jù)國民待遇原則，一國國內(nèi)稅 （間接稅， 制要求進(jìn)口商品與國內(nèi)商品的稅負(fù)相同，進(jìn)口國往往會依照消費(fèi)地原則對進(jìn)口商品征收間接稅。在這種情況下，實(shí)行出口退稅是一種避免重復(fù)征稅的有效措施。事實(shí)上，對出口貨物免征或退還已繳納的稅額，同時，對進(jìn)口貨物征收與國內(nèi)貨物同等稅率的增值稅和消費(fèi)稅等，既可以避免兩國對同一貨物的雙重征稅，又可使進(jìn)口產(chǎn)品承擔(dān)同國內(nèi)產(chǎn)品同等的稅負(fù)，使國內(nèi)產(chǎn)品與進(jìn)口產(chǎn)品公平競爭。
3、屬地稅收管轄權(quán)。根據(jù)間接稅的屬地原則，各國的消費(fèi)者只負(fù)擔(dān)本國的納稅，沒有義務(wù)承擔(dān)別國稅收，而對貨物出口征稅就等于一國政府向他國消費(fèi)者征稅。從理論上講，稅收負(fù)擔(dān)和攤派費(fèi)用只能由本國居民負(fù)擔(dān)，而不能轉(zhuǎn)嫁給國外消費(fèi)者，因此，那些出口商品的國家將已征稅的部分退還給出口商品的所有者，進(jìn)口商品再按國內(nèi)同類商品征收相同的稅收是完全合理的。 一個主權(quán)國家，在稅收上享有完全的自主權(quán)，包括課稅權(quán)和減免稅權(quán)。對出口的貨物，在不損害別國利益的前提下，一國有權(quán)決定對該項(xiàng)目出口貨物退還或免征在國內(nèi)繳納的稅款。這是國家主權(quán)的具體體現(xiàn)，國際社會對此必須尊重。世界各國的流轉(zhuǎn)稅均是按屬地管理的原則來制定各項(xiàng)規(guī)定的。我國增值稅和消費(fèi)稅條例中所作的征免稅規(guī)定只適用于中國境內(nèi)，而不適用于境外。因此，相應(yīng)的出口退稅也當(dāng)然適用屬地管理原則。
4、宏觀調(diào)控。國家在制定出口貨物退稅政策時，既要符合出口貨物退稅的國際慣例，又必須體現(xiàn)國家的經(jīng)濟(jì)政策。國家一定時期的產(chǎn)業(yè)政策會影響出口退稅政策的制定，國家對某些出口產(chǎn)品的鼓勵或限制在政策制定時都會有所體現(xiàn)。大部分國家都是通過出口退稅，以實(shí)現(xiàn)其稅收杠桿的作用的。
（二）關(guān)于出口退稅模式的分析
符合稅收絕對中性要求的出口退稅模式是政府對所有納稅人出口的任何物品全部退還國內(nèi)已征間接稅，其內(nèi)容包括效率性和普遍性兩方面的要求。效率性原則要求退稅管理的科學(xué)化和退稅申報(bào)手續(xù)簡便易行；普遍性原則要求退稅對象普遍、退稅范圍普遍、退稅方法一致與退稅率設(shè)計(jì)上的零稅率。但理想稅制和現(xiàn)實(shí)稅制通常有差異，絕對中性的出口退稅模式是建立在國際市場完全競爭的假設(shè)前提下的，它只是一種理想狀態(tài)。在現(xiàn)實(shí)中，中性原則運(yùn)用于一國出口退稅制度設(shè)計(jì)時往往要受到以下因素的影響和制約：
1、出口貨物壟斷勢力的存在。國際貿(mào)易的基本理論是各國依據(jù)自己的比較優(yōu)勢參與國際分工，進(jìn)行國際貿(mào)易。當(dāng)一國出口貨物在國際市場上占據(jù)相當(dāng)份額并足以影響甚至控制市場價格后，這種貨物就擁有了壟斷勢力。出口國對該種貨物征收出口稅，調(diào)節(jié)壟斷利潤反而可增加本國福利。如目前我國紡織、家電等行業(yè)在國際市場上具有明顯的成本優(yōu)勢，他們在國際上
的競爭對手大部分都是國內(nèi)的同行們，對這些出口商品適當(dāng)征稅，使其邊際成本上升，不會影響到出口，反而會增加國家的財(cái)政收入，通過市場的方法培育他們的競爭力。因而，對此類貨物就沒有必要實(shí)行完全的零稅率。
2、出口商品存在負(fù)外部性。它是指出口商品的私人邊際成本低于其真實(shí)社會成本時所導(dǎo)致的社會福利凈損失。如我國的資源性產(chǎn)品其私人邊際成本往往低于社會邊際成本，生態(tài)環(huán)境惡化都應(yīng)記入資源性產(chǎn)品出口的社會邊際成本。此時，若出口產(chǎn)品純粹以私人邊際成本為標(biāo)準(zhǔn)，便會造成私人邊際成本低于社會邊際成本，此時應(yīng)通過征收出口稅，使私人邊際成本上升，方可消除由負(fù)外部性所造成的社會福利損失。因而，對此類貨物出口沒有必要實(shí)行零稅率，甚至根本不予退稅和免稅。
3、出口稅與國內(nèi)稅之間存在替代效應(yīng)。稅收收入主要包括國內(nèi)稅收入與出口稅收入兩部分，因此在稅收收入總需求一定的情況下，出口稅與國內(nèi)稅之間會產(chǎn)生替代效應(yīng)。如果對出口貨物免征稅，則由此產(chǎn)生的財(cái)政缺口勢必需要通過增加國內(nèi)稅來填補(bǔ)，這樣會增加國內(nèi)稅的效率損失。因此在決定是否開征出口稅及確定出口稅規(guī)模時，既要衡量國內(nèi)稅與出口稅的替代效應(yīng)，又要全面考慮本國的經(jīng)濟(jì)政策和財(cái)政收入目標(biāo)等多方面的現(xiàn)實(shí)需要。
4、征管缺陷。政府憑借征稅權(quán)糾正市場失靈，但由于政府官員的素質(zhì)問題和信息不完全、不對稱等因素將導(dǎo)致政府干預(yù)失靈，從而在征稅領(lǐng)域產(chǎn)生征管缺陷。我們同樣可以理解納稅人和稅務(wù)官員總是在征稅與偷稅、騙稅與反騙稅領(lǐng)域不斷進(jìn)行博弈的情形。我國目前少征多退和出口騙稅嚴(yán)重的情況表明，在出口退稅領(lǐng)域所進(jìn)行的博弈過程中政府所處的劣勢，這種情況迫使政府不得不改革出口退稅制度。
綜上分析可知，現(xiàn)實(shí)中的出口退稅制度可以而且也應(yīng)當(dāng)是相對中性的。一方面，稅收中性原則嚴(yán)格落實(shí)到出口退稅政策上，應(yīng)體現(xiàn)為對出口產(chǎn)品所含的國內(nèi)流轉(zhuǎn)稅進(jìn)行徹底退稅，退稅率與征稅率完全一致，這應(yīng)是出口退稅機(jī)制的理想目標(biāo)。另一方面，稅收調(diào)控原則在出口退稅政策方面，則表現(xiàn)為對征稅率與退稅率之間存在差異的運(yùn)用，從而有助于國家特定政策目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，這是各國實(shí)行出口退稅制度的普遍現(xiàn)實(shí)性。換言之，稅收中性和稅收調(diào)控是出口退稅稅收政策制定的兩極，稅收中性是其上限（即最高按征稅率確定退稅率，否則就有補(bǔ)貼之嫌），稅收調(diào)控是下限。好的稅收政策，既不能高于稅收中性的上限（即稅收的調(diào)控超過市場自身調(diào)節(jié)），造成過多的額外負(fù)擔(dān)，也不能低于稅收調(diào)控的下限，否則，無法實(shí)現(xiàn)稅收在彌補(bǔ)市場失靈方面的積極作用，應(yīng)尋找二者之間的最佳結(jié)合點(diǎn)。
三、我國出口退稅法律制度改革的必由之路——稅收中性與稅收調(diào)控的有機(jī)結(jié)合
我國出口退稅改革一直是大家關(guān)注的焦點(diǎn)，從2004年 1月1日起開始施行的新一輪出口退稅制度改革，是我國應(yīng)對目前不斷發(fā)展變化的國內(nèi)外經(jīng)濟(jì)形勢，推動經(jīng)濟(jì)增長的一個新的嘗試。
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我國實(shí)行出口退稅政策始于1985 年。1994 年的財(cái)稅改革，結(jié)合增值稅條例的全面實(shí)施，重申了對出口商品實(shí)行整體稅負(fù)為零的零稅率政策。從 1994 年至2003年的 10年間，根據(jù)我國中央財(cái)政承受力與國際經(jīng)濟(jì)形勢的變化，出口退稅率幾經(jīng)調(diào)整。應(yīng)該肯定，⑤出口退稅對增強(qiáng)我國出口產(chǎn)品的國際競爭力，推動出口增長發(fā)揮了重要作用，但也存在很多嚴(yán)重的問題，突出表現(xiàn)為：出口退稅結(jié)構(gòu)，不適應(yīng)優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的要求；出口退稅數(shù)額超出了中央財(cái)政的承受能力；出口退稅的負(fù)擔(dān)機(jī)制，不利于出口貿(mào)易的科學(xué)、規(guī)范管理。
目前，我國雖可稱為外貿(mào)大國，但還稱不上是外貿(mào)強(qiáng)國。由于我國出口產(chǎn)品結(jié)構(gòu)相對單一、高附加值產(chǎn)品比重較低，出口市場存在危機(jī)，企業(yè)盲目擴(kuò)大出口、惡性競爭、低價競銷，也給了國外的貿(mào)易保護(hù)主義以口實(shí)。因此，進(jìn)一步優(yōu)化貿(mào)易結(jié)構(gòu)，提高出口競爭力，在技術(shù)和質(zhì)量上逐步向世界一流水平看齊，為世界市場提供高技術(shù)含量的商品和服務(wù)已變得刻不容緩。
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2003 年 10 月，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，我國對出口貨物退稅制度進(jìn)行重大改革，有關(guān)措施從 2004 年起正式實(shí)施。這次出口退稅改革的指導(dǎo)思想和基本原則是：“新賬不欠，老賬要還，完善機(jī)制，共同負(fù)擔(dān)，推動改革，促進(jìn)發(fā)展”。改革的主要內(nèi)容是：
1、 本著“適度、穩(wěn)妥、可行”的原則，對出口退稅率進(jìn)行了結(jié)構(gòu)性調(diào)整，適當(dāng)降低了出口退稅率（平均水平降低 3 個百分點(diǎn)）。⑥
2、加大中央財(cái)政對出口退稅的支持力度。從 2003年起，中央進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅和消費(fèi)稅收入的增量首先用于出口退稅。
3、 建立中央和地方財(cái)政共同負(fù)擔(dān)出口退稅的新機(jī)制。從 2004起，以 2003 年出口退稅實(shí)退指標(biāo)為基數(shù)，對超基數(shù)部分的應(yīng)退稅額，由中央與地方按照 75：25“的比例分別負(fù)擔(dān)。
4、 結(jié)合出口退稅機(jī)制改革推進(jìn)外貿(mào)體制改革。主要是通過完善法律保障機(jī)制等，加快推進(jìn)生產(chǎn)企業(yè)自營出口和外貿(mào)出口代理制，降低出口成本，進(jìn)一步提升我國商品的國際競爭力。同時，結(jié)合出口退稅率的調(diào)整，進(jìn)一步優(yōu)化出口產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，提高出口整體效益。
5、 累計(jì)欠退稅由中央財(cái)政負(fù)擔(dān)。
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1、標(biāo)本兼治——試圖從根本上解決出口退稅問題。（1）出口退稅改革與增值稅改革同時進(jìn)行。出口退稅涉及兩個稅種，即增值稅和消費(fèi)稅，其中主要為增值稅。一個國家增值稅稅制的特性決定了其出口退稅制度的選擇，解決出口退稅問題的根本之道在于解決增值稅的制度設(shè)計(jì)問題。增值稅稅種規(guī)范，其出口退稅運(yùn)作方式也規(guī)范，否則相反。改革和完善我國出口退稅制度必然要求出口退稅運(yùn)作方式與增值稅制相配套，真正形成內(nèi)在的、有機(jī)結(jié)合的整體。其中，關(guān)鍵是要盡快實(shí)現(xiàn)增值稅由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)向消費(fèi)型，以有利于出口退稅中性目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。（2）關(guān)于退稅負(fù)擔(dān)與分稅制。從市場經(jīng)濟(jì)國家的經(jīng)驗(yàn)看，出口退稅的負(fù)擔(dān)機(jī)制應(yīng)與稅收分享體制基本一致。我國增值稅地方分享 25%，而出口退稅則由中央財(cái)政全額負(fù)擔(dān)，利益分享與責(zé)任分擔(dān)不對稱。此次建立共同分擔(dān)機(jī)制，符合分稅制要求，有利于從根本上解決出口欠退稅的問題，也有利于從一定程度上抑制地方群體性騙取出口退稅問題的產(chǎn)生。
2、立足于國情，遵循國際慣例。（1）出口退稅稅率的調(diào)整符合國際慣例。按照WTO的規(guī)則，出口退稅的最大力度不能超過“零稅率”，否則將被視為對出口產(chǎn)品的政府補(bǔ)貼而受到制裁。但一國可以根據(jù)自己的政治、經(jīng)濟(jì)目標(biāo)和財(cái)政承受能力，從實(shí)際出發(fā)，在法定征稅稅率以內(nèi)確定適當(dāng)?shù)某隹谕硕愃�，既可以選擇退稅和不退稅，也可以選擇多退稅和少退稅。（2）借國際規(guī)則擴(kuò)大對農(nóng)產(chǎn)品的支持。目前農(nóng)產(chǎn)品的各種政策支持還沒有納入 WTO的框架之內(nèi)，所以各國都運(yùn)用出口退稅政策對農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)行支持。我國新的出口退稅政策對農(nóng)產(chǎn)品也做了特別的規(guī)定：現(xiàn)行出口退稅率為5%和 13%的農(nóng)產(chǎn)品和現(xiàn)行出口退稅率為13%的以農(nóng)產(chǎn)品為原料加工生產(chǎn)的工業(yè)品，維持原有的
退稅率；對部分農(nóng)產(chǎn)品的加工行業(yè)的產(chǎn)品還提高了退稅率。（3）借出口退稅改革，力求減少與主要貿(mào)易伙伴的貿(mào)易摩擦。一方面，以美國為首的少數(shù)發(fā)達(dá)國家強(qiáng)烈要求人民幣升值，人民幣升值的實(shí)際壓力存在；另一方面，近年來我國商品在外國經(jīng)常遭到反傾銷的調(diào)查，雖然其中有貿(mào)易保護(hù)的原因，但也與出口商品的競相壓價有關(guān)，而這主要是基于國家退稅的支持。所以此次改革既要緩解國際社會對人民幣升值的預(yù)期，又要培育和發(fā)展出口商品的競爭力。
3、從國家產(chǎn)業(yè)政策出發(fā)，發(fā)揮稅收調(diào)控職能。（1）稅率調(diào)整的差異體現(xiàn)國家的產(chǎn)業(yè)政策。新政策根據(jù)不同產(chǎn)品國際競爭力和國內(nèi)需求情況，對出口退稅率進(jìn)行了結(jié)構(gòu)性調(diào)整，適當(dāng)降低出口退稅率，區(qū)別不同產(chǎn)品調(diào)整退稅率：對國家鼓勵出口的產(chǎn)品退稅率不降或少降；對一般性出口產(chǎn)品的退稅率適當(dāng)降低；對國家限制出口的產(chǎn)品和一些資源性產(chǎn)品多降或取消退稅。對出口貨物的退稅率實(shí)行差別待遇，有利于推動我國出口產(chǎn)品結(jié)構(gòu)和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化和調(diào)整。（2）推動其他配套制度的改革。這次出口退稅機(jī)制的改革，為深化外貿(mào)體制改革創(chuàng)造了條件；歷史欠退稅問題的解決，有助于緩解企業(yè)資金緊張的矛盾，為企業(yè)加快發(fā)展創(chuàng)造條件；新的退稅機(jī)制保證“新賬不欠”，將提高生產(chǎn)企業(yè)通過代理制擴(kuò)大出口的積極性，有助于推動我國外貿(mào)代理制的發(fā)展。
4、從提高效率角度，體現(xiàn)稅收中性原則。出口欠退稅與出口騙稅問題是我國出口退稅面臨的突出問題。中央與地方在出口退稅上的收支責(zé)任不對稱，對發(fā)達(dá)地區(qū)的隱性轉(zhuǎn)移支付，造成地方政府在“增收”與“退稅”上的激勵不對稱，再加上實(shí)踐中的征管缺陷，導(dǎo)致應(yīng)征未足額征收與出口騙稅并存，相應(yīng)欠退稅現(xiàn)象也就日益嚴(yán)重。出口欠退稅與出口騙稅會導(dǎo)致效率的損失，不符合出口退稅中性的要求。這次改革針對這些現(xiàn)狀，建立了中央與地方共同負(fù)擔(dān)的新機(jī)制，引入地方政府退稅方面的責(zé)任，同時加大中央財(cái)政對出口退稅的支持力度，累進(jìn)欠退稅由中央負(fù)擔(dān)，目的就是要解決出口欠退稅與出口騙稅問題，盡量減少效率的損失，實(shí)現(xiàn)即征即退。
一般來說，稅制改革之是否成功，需要三個標(biāo)準(zhǔn)來判斷：（1）稅制改革在多大程度上實(shí)現(xiàn)了政府確立的目標(biāo)；（2）稅制改革是否具有可持續(xù)性，而不需要頻繁變動；（3）稅制改革產(chǎn)生的合意的或不合意的副產(chǎn)品的程度如何。這些標(biāo)準(zhǔn)，對出口退稅制度也同樣適用。此次出口退稅制度改革的成效如何？是否做到了稅收中性與稅收調(diào)控的有機(jī)結(jié)合，我們拭目以待。
注釋：
① 陳共主編：《財(cái)政學(xué)》，中國人民大學(xué)出版社2000年第2版，第177頁�！�
�、� 劉溶滄、馬王君：《稅收中性：一個理論經(jīng)濟(jì)學(xué)的分析》，載《涉外稅務(wù)》1999年第1期。
�、� 劉劍文主編：《財(cái)政稅收法》，法律出版社2003，年第3版，第212頁。
④ 石廣生主編：《中國加入世界貿(mào)易組織知識讀本》（二），人民出版社2002年第1版，第507—508頁。
�、� 總體而言，我國的出口貨物退稅率在1997年亞洲金融危機(jī)之前主要是調(diào)低退稅率，而1997年以后主要是調(diào)高出口退稅率。詳細(xì)情況，可參見朱大旗編著：《稅法》，中國人民大學(xué)出版社 2004 年 4月第1版。
�、蘧唧w內(nèi)容詳見2003年10月13日財(cái)政部、國家稅務(wù)總務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于調(diào)整出口貨物退稅率的通知》
中國人民大學(xué)法學(xué)院·朱大旗 李岳
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