淺談資產減值會計

摘要：2001年財政部頒布的《企業(yè)會計制度》暫在股份有限公司范圍內執(zhí)行，新制度及頒布的新準則全面接受資產減值觀念。本文試對資產減值會計的產生、發(fā)展，對市場經濟的作用，對傳統(tǒng)會計理論的沖擊，以及會計人員應如何正確計提減值，使會計信息具備可靠性進行論述。 
　　在2001年頒布的《企業(yè)會計制度》中，我國全面接受資產減值觀念，它是這次會計制度改革的一個重要組成部分。我們有必要重新認識資產減值會計的產生、發(fā)展及其基本作用，從而更好地利用它為會計報表信息使用者服務。 
　　在1993年會計制度改革時，我國的會計制度中第一次明確地接受資產減值的觀念，允許所有企業(yè)針對應收賬款這一流動資產項目計提減值一壞賬準備，但政府對計提幅度給予了較嚴格的限制。這是我國資產減值會計的發(fā)端。那么，當時為什么會接受資產減值這一觀念呢？這與當時的時代背景和實際情況有著深刻的聯(lián)系。改革開放以來，我國商品經濟發(fā)展日益深入，到20世紀90年代初，企業(yè)間出現(xiàn)大量“三角債”，企業(yè)會計報表中應收賬款的余額越來越大，而且部分企業(yè)甚至包括部分國有企業(yè)因經營不善已破產或事實上到了難以維繼的程度，企業(yè)會計報表中列示的長期掛賬的應收賬款的可收回性受到質疑，其余額也就不再真實，這些已嚴重影響到企業(yè)日常生產經營。1993年，黨的十四大提出建設社會主義市場經濟。在市場經濟條件下，企業(yè)的生產經營風險加大，經營困難、破產倒閉日益頻繁，使得企業(yè)的應收賬款實際上總有一部分收不回來。根據(jù)謹慎原則，所以接受了資產減值觀念。 隨著市場經濟逐步發(fā)展，企業(yè)投資主體多元化，會計報表提供的信息成為投資者進行投資決策的重要依據(jù)。而我們卻發(fā)現(xiàn)企業(yè)會計報表報告的資產項目的賬面價值與其實際價值不符的現(xiàn)象日益嚴重，并且在很大程度上影響投資者決策判斷，因此有必要進一步擴大計提資產減值的范圍與幅度，消除資產項目的賬面價值與其實際價值不符的現(xiàn)象。資產減值準備的計提使會計確認、計量和報告的資產更符合資產要素的定義，體現(xiàn)了客觀性的原則，能真實、準確地反映企業(yè)會計期末資產的價值，降低會計報表信息使用者的決策風險。我國于1997年和2001年在適用于股份公司尤其是針對上市公司的會計規(guī)范中，分別將計提減值的范圍由1項資產擴大到4項資產（分別是應收賬款、存貨、短期投資、長期投資），又由4項資產擴大到8項資產（分別是應收賬款、存貨、短期投資、長期投資、固定資產、在建工程、委托貸款、無形資產），至此計提減值的范圍已覆蓋會計報表中主要資產項目。資產減值計提幅度也從由政府嚴格限制逐步過渡到由企業(yè)根據(jù)相關標準自行判斷，滿足了企業(yè)自身發(fā)展和會計報表信息使用者的需要。 
　　從上述歷史背景的回顧可以看出，資產減值會計的產生與發(fā)展是隨著市場經濟的建立與蓬勃發(fā)展而產生和發(fā)展的。本文認為，市場經濟為資產減值會計提供了產生與發(fā)展的環(huán)境，獨立、自主經營的企業(yè)為資產減值會計提供了執(zhí)行主體，財務會計與稅務會計的分離為資產減值會計提供了實施的可能。從會計理論方面，關于資產這一會計要素的界定為資產減值會計提供了理論依據(jù)。在新《企業(yè)會計制度》中，資產定義是：“資產指過去的交易、事項形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源，該資源預期會給企業(yè)帶來經濟利益”。在每一會計期期末，用該項資產預期會給企業(yè)帶來經濟利益為該項資產估價，發(fā)現(xiàn)預期經濟利益小于資產賬面凈值，即可通過計提資產減值反映這一現(xiàn)象。所以，資產減值會計是為滿足會計報表信息使用者準確了解企業(yè)資產實際價值服務的，它是以“決策有用論”這一會計目標為導向，而不是以“受托責任論”為導向的。 
　　下面以新《企業(yè)會計制度》中關于固定資產項目的規(guī)定為例來作一說明。按“受托責任論”這一會計目標的要求，會計報表提供的信息應說明受托責任的完成情況。要求了解的會計信息應盡可能地精確與客觀。從會計計量屬性來看，固定資產項目運用歷史成本計量才最客觀、最精確。因此，它傾向于要求采用歷史成本反映固定資產的相關信息。而“決策有用論”這一會計目標是以滿足會計報表信息使用者決策的會計信息需求為宗旨，要求提供對決策有用的會計信息，只要某個項目的價格或價值變動能夠可靠地予以計量，且對決策具有相關性，就應當確認有關價值的變化。對決策最有用的會計信息就是固定資產的實際價值。因此，它更傾向于要求會計報表能反映固定資產的實際價值。所以通過計提固定資產減值準備實現(xiàn)這些要求。 
　　新《企業(yè)會計制度》關于計提固定資產減值準備的規(guī)定如下： 
　　1.總體要求 
　　“企業(yè)應當定期或者至少于每年年度終了，對各項資產進行全面檢查，并根據(jù)謹慎性原則的要求，合理地預計各項資產可能發(fā)生的損失，對可能發(fā)生的各項資產損失計提資產減值準備”�！捌髽I(yè)應當合理地計

提各項資產減值準備，但不得計提秘密準備”。

　　2.計提范圍
　　“企業(yè)所有固定資產”。
　　3.計提方法
　　固定資產賬面價值與可收回金額孰低。
　　4.計提金額
　　企業(yè)根據(jù)固定資產是否出現(xiàn)以下跡象自行判斷計提金額。
　�。�1）固定資產的市場價值已經大幅度下跌，并已遠遠低于賬面資產的價值。
　�。�2）有證據(jù)表明資產已經陳舊過時或已經發(fā)生損毀。
　�。�3）其他跡象表明資產預期為企業(yè)帶來的經濟利益已遠遠低于原有的估計。當出現(xiàn)以下情況之一時，可按固定資產賬面價值全額計提固定資產減值準備。
　　①長期閑置不用，在可預見的未來不會再使用，且已無轉讓價值的固定資產。
　�、谟捎诩夹g進步等原因已不可使用的固定資產。
　�、垭m然固定資產尚可使用，但使用后產生大量不合格品的固定資產。
　�、芤言鈿�損，以至于不再具有使用價值的固定資產。
　�、萜渌麑嵸|上已經不能再給企業(yè)帶來經濟利益的固定資產。
　　5.計提基礎
　　按固定資產單項項目計提。
　　企業(yè)根據(jù)上述規(guī)定應當在會計期末時按照固定資產賬面價值與可收回金額孰低進行計量，對可收回金額低于賬面價值的差額，應當計提固定資產減值準備。而且固定資產減值準備作為固定資產凈值的減項列示于資產負債表。會計報表信息使用者通過會計報表披露的信息就可以了解企業(yè)固定資產的實際價值。
　　目前，新《企業(yè)會計制度》中固定資產項目的抵減項目有兩項：累計折舊和固定資產減值準備。兩個抵減項目分設的原因及兩者是否可合并成一項反映，存有相當爭議。本文認為兩者分設是必須的，不能合并成一項反映。兩個抵減項目的存在是滿足不同方面信息需求的產物。計提折舊是為了反映固定資產的損耗，確切地講是為了反映與生產經營有關的損耗。遵循的是會計要素計量確認的一般要求——配比原則。計提固定資產減值準備是為了反映固定資產可收回金額，即為了會計報表信息使用者了解固定資產目前的實際價值。遵循的是一種會計信息質量的一般要求——相關性原則。因此，固定資產減值準備與累計折舊的核算有著不同的理論基礎，滿足不同的目的和核算要求。兩者必須相互獨立地存在，不能混同。 從對固定資產項目計提減值的分析可以看出資產減值會計在財務會計中是必需的且日益重要。目前實施的資產減值會計迫切要求會計人員提高自身素質，擯棄舊觀念，積極、充分地了解資產質量方面的信息，與企業(yè)其他相關部門合作，合理確定資產的實際價值，進而遵循相關會計規(guī)范，確定資產減值，為會計報表信息使用者提供有效的決策信息。
　　參考文獻
　　1財政部。企業(yè)會計制度。經濟科學出版社，2001
　　2財政部。企業(yè)會計準則一固定資