注冊會計(jì)師應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任

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    從《注冊會計(jì)師法》和《證券法》的規(guī)定來看，證券市場信息披露中，注冊會計(jì)師對于虛假會計(jì)信息的責(zé)任承擔(dān)事項(xiàng)并無規(guī)定，這是不是意味著注冊會計(jì)師要對所有虛假會計(jì)信息承擔(dān)責(zé)任？自從1996年最高人民法院關(guān)于德陽會計(jì)師事務(wù)所出具虛假驗(yàn)資報(bào)告的法律責(zé)任問題出具［1996］56號法函后，注冊會計(jì)師就不斷地被推上被告席，也引起了注冊會計(jì)師行業(yè)一致的不解、不服與不滿，出現(xiàn)會計(jì)界與法律界的激烈爭論。

　　最高人民法院法函［1996］56號：“會計(jì)師事務(wù)所出具的虛假驗(yàn)資證明（無特別注明），給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，根據(jù)《中華人民共和國注冊會計(jì)師法》第42條的規(guī)定，承擔(dān)賠償責(zé)任”。最高人民法院法函［1998］13號關(guān)于會計(jì)師事務(wù)所為企業(yè)出具虛假驗(yàn)資證明應(yīng)如何承擔(dān)責(zé)任問題的批復(fù)：“依據(jù)《中華人民共和國民法通則》第106條第2款，會計(jì)師事務(wù)所為企業(yè)出具虛假驗(yàn)資證明給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的民事法律責(zé)任”。法律界和社會公眾認(rèn)定的虛假信息，是指信息披露反映的會計(jì)內(nèi)容與事實(shí)有出入，即賬實(shí)不符，因而對于注冊會計(jì)師責(zé)任的認(rèn)定是無過錯(cuò)原則，即只要注冊會計(jì)師及其事務(wù)所為上市公司出具了無保留的審計(jì)意見，據(jù)此作出投資而遭受損失的利害關(guān)系人就可以就與事實(shí)不符部分要求賠償。

　　在證券市場上，注冊會計(jì)師與證券投資人由于上市公司的信息披露而形成法律關(guān)系，注冊會計(jì)師是信息披露中會計(jì)信息的審計(jì)者，負(fù)有擔(dān)保該會計(jì)信息真實(shí)的義務(wù)，證券投資人正是憑著經(jīng)注冊會計(jì)師審計(jì)的信息作出投資。很明顯，注冊會計(jì)師是高度專業(yè)技能的專家，具有知識優(yōu)勢、信息優(yōu)勢、利益優(yōu)勢，當(dāng)他們故意或過失提供虛假審計(jì)報(bào)告時(shí)，廣大投資者在當(dāng)時(shí)或事后很難發(fā)現(xiàn)，因而會計(jì)界認(rèn)為的主觀過錯(cuò)原則自然不為司法界和廣大投資者認(rèn)同。反過來說，如果認(rèn)可了會計(jì)界的主觀過錯(cuò)原則，面對由于虛假會計(jì)信息遭受損失的投資者在訴訟中幾乎不可能舉出確鑿的證據(jù)證明注冊會計(jì)師有過錯(cuò)，這等于保護(hù)了注冊會計(jì)師虛假會計(jì)信息行為的收益。我們否定過錯(cuò)原則，是從法理分析而得，同時(shí)理解但不完全贊同無過錯(cuò)原則，因?yàn)槲覈�證券市場、注冊會計(jì)師行業(yè)都是改革開放的產(chǎn)物，其間暴露出來的問題，有復(fù)雜的歷史因素和宏觀經(jīng)濟(jì)背景，考慮到我國注冊會計(jì)師行業(yè)的發(fā)展，因而主張目前宜采用過錯(cuò)推定原則來認(rèn)定注冊會計(jì)師的責(zé)任，即在發(fā)生虛假會計(jì)信息時(shí)，注冊會計(jì)師只有證明自己無過錯(cuò)才能免責(zé)。

　　確立了過錯(cuò)推定原則，事實(shí)上就排除了注冊會計(jì)師在審計(jì)上市公司財(cái)務(wù)文件時(shí)的無過錯(cuò)責(zé)任。注冊會計(jì)師遵循會計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則，履行勤勉義務(wù)，也不能發(fā)現(xiàn)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表中存在的虛假行為或重大誤導(dǎo)性陳述、重大遺漏行為，將不承擔(dān)責(zé)任。在實(shí)際訴訟中，可能有時(shí)注冊會計(jì)師要證明自己完全無過錯(cuò)也不容易，這就需要在過錯(cuò)責(zé)任中區(qū)分故意和過失。故意就是欺詐，包括推定欺詐，過失宜區(qū)別一般過失和重大過失。注冊會計(jì)師缺乏合理的職業(yè)謹(jǐn)慎，應(yīng)當(dāng)知道但由于疏忽或大意而未能知道會計(jì)報(bào)告存在重大虛假、誤導(dǎo)、遺漏，不當(dāng)?shù)匕l(fā)表了審計(jì)意見，應(yīng)承擔(dān)過失責(zé)任，包括行政責(zé)任和民事責(zé)任。判斷注冊會計(jì)師是否存在過失是看他是否盡勤勉義務(wù)，判斷是一般過失還是重大過失，是看他只是沒有嚴(yán)格遵循職業(yè)準(zhǔn)則與謹(jǐn)慎還是沒有依照起碼的職業(yè)準(zhǔn)則與謹(jǐn)慎。注冊會計(jì)師與上市公司串謀，明知上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告有重大虛假、誤導(dǎo)、遺漏，卻仍出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告，向廣大投資者提供虛假會計(jì)信息，應(yīng)承擔(dān)故意責(zé)任。這種故意，實(shí)質(zhì)上是欺詐，當(dāng)事人有主觀上的不良動機(jī)，這一特征區(qū)別于重大過失。但是，如果注冊會計(jì)師的行為與他的職業(yè)、知識、素養(yǎng)極不相稱，存在極端的或異常的過失，在審計(jì)上市公司虛假會計(jì)報(bào)告上出具了無保留的審計(jì)意見，卻又沒有證據(jù)表明他們存在故意、欺騙或坑害他人的主觀動機(jī)，則可認(rèn)定為推定欺詐，即推定他有主觀故意。注冊會計(jì)師應(yīng)對他的故意行為，包括欺詐和推定欺詐，承擔(dān)行政責(zé)任、民事責(zé)任乃至刑事責(zé)任。

　　會計(jì)“誠信”，是一個(gè)世界性話題，社會各界對于會計(jì)誠信的呼喚十分強(qiáng)烈�！懊绹�安然事件與中國銀廣廈事件有共同之處：都是由注冊會計(jì)師審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)致的”。許多的虛假會計(jì)信息事件，只要注冊會計(jì)師執(zhí)行規(guī)定的審計(jì)程序，保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，還是能夠發(fā)現(xiàn)的。2002年上半年，南通縱橫國際股份公司2001年年報(bào)遲遲未能披露，是因?yàn)樯钲谔旖⌒诺聲��?jì)師事務(wù)所敢于向造假者說“不”，擬出具“拒絕表示意見”的審計(jì)報(bào)告，縱橫國際對此不能接受，隨后解聘了天健信德，另聘江蘇天華大彭會計(jì)師事務(wù)所，同樣被出具“拒絕表示意見”的審計(jì)報(bào)告，這在我國證券市場上極為罕見。他們的正義舉動向社會表達(dá)了誠信的回歸。當(dāng)然，會計(jì)信用的建立有賴于一個(gè)完善的法律體系，也有賴于健全的市場經(jīng)濟(jì)機(jī)制。