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試論會計信息的失真
湖南銀洲股份有限公司 楊麗萍
摘 要:導(dǎo)致會計信息失真的原因比較復(fù)雜,而非正式約束的軟化、正式約束的滯后和缺位、實施機制的不健全是其制度方面的原因,而會計中的不確定性與模糊性則是其技術(shù)方面的原因。為治理會計信息失真,必須從制度方面和技術(shù)方面努力。
會計的目標(biāo)是對會計主體的經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行核算,提供反映會計主體經(jīng)濟(jì)活動的信息,其本質(zhì)在于決策有用性,即向有關(guān)利益關(guān)系人提供客觀、公正和有用的信息,以利于其做出正確的判斷和決策。但在實際中,由于各種原因往往造成會計信息失真,致使信息使用者決策失誤。導(dǎo)致會計信息失真的原因比較復(fù)雜,筆者試從制度原因和技術(shù)性因素兩個方面進(jìn)行討論。
一、 會計信息失真的制度分析
經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn)為,制度是一套行為規(guī)則,這些規(guī)則涉及社會、政治及經(jīng)濟(jì)行為。制度由非正式約束、正式約束、實施機制三部分構(gòu)成。有效的制度能降低市場中的不確定性,抑制機會主義行為,從而降低交易成本。制度為人們在廣泛的社會分工中的合作提供了一個基本框架,它能為實現(xiàn)合作創(chuàng)造條件,保證合作的順利進(jìn)行。會計學(xué)是經(jīng)濟(jì)學(xué)的分支,與會計相關(guān)的一些制度也同樣符合經(jīng)濟(jì)學(xué)中的制度含義。
1. 非正式約束方面
非正式約束是人們在長期交往中無意識形成的行為規(guī)范。包括價值觀念、倫理規(guī)范、道德觀念、風(fēng)俗習(xí)性、意識形態(tài)等因素。在由計劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變的過程中,人們原有的價值觀念、倫理規(guī)范、道德觀念、意識形態(tài)受到了很大的沖擊,而市場經(jīng)濟(jì)需要的合作精神、誠實信用等價值觀念尚未建立起來,這樣對利己主義和機會主義就失去了道德的約束。
2. 正式約束方面
正式約束是指人們有意識創(chuàng)造的一系列政策法規(guī)。包括政治規(guī)則、經(jīng)濟(jì)規(guī)則和契約,以及由這一系列規(guī)則構(gòu)成的一種等級結(jié)構(gòu)。在由計劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌的過程中,會計環(huán)境的頻繁變動,使會計法規(guī)的建設(shè)明顯滯后,而且現(xiàn)行會計法中還殘留著不少計劃經(jīng)濟(jì)體制下的內(nèi)容,不能適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。這樣,在新舊法規(guī)之間就存在“真空帶”。具體分析有以下幾個方面:
(1)《會計法》中的內(nèi)容有的落后于經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實,有的缺乏可操作性。例如在市場經(jīng)濟(jì)條件下,會計人員的雙重身份就無法實現(xiàn);單位領(lǐng)導(dǎo)人如何對會計數(shù)據(jù)的合法性、真實性負(fù)責(zé)也不明確。
(2)會計準(zhǔn)則體系不完善。只有制定科學(xué)、規(guī)范的會計準(zhǔn)則,才能對企業(yè)會計核算和信息披露進(jìn)行嚴(yán)格規(guī)范。1992年11月頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》,隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的建立和逐步完善,已顯現(xiàn)出一定程度的不適應(yīng)。到目前為止,具體會計準(zhǔn)則也只出臺了八項,其中六項還只在上市公司中實施。隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,新的經(jīng)濟(jì)行為、新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、新的市場工具不斷涌現(xiàn),會計準(zhǔn)則的缺位就使會計事項的確認(rèn)、計量和報告帶有很大的彈性。
(3)會計法規(guī)之間不協(xié)調(diào)�；緯嫓�(zhǔn)則與具體會計準(zhǔn)則之間,具體會計準(zhǔn)則與行業(yè)會計制度之間,會計準(zhǔn)則與財務(wù)通則之間,會計準(zhǔn)則與稅收制度之間都存在不協(xié)調(diào)甚至矛盾、沖突的地方。會計法規(guī)體系內(nèi)部的不協(xié)調(diào),必然會增大經(jīng)營者、會計人員與監(jiān)管部門、社會公眾之間的“博弈空間”,增加全社會的交易成本。
(4)會計工作社會監(jiān)督體系不完善。社會監(jiān)督主要指注冊會計師的審計監(jiān)督。在我國由于注冊會計師自身業(yè)務(wù)水平有限,管理體制不合理,加之職業(yè)道德的淡化等原因,使得注冊會計師在執(zhí)業(yè)中很難保持“獨立性”,難以做到“客觀”、“公正”。
3.實施機制方面實施機制是制度構(gòu)成中的關(guān)鍵一環(huán)。離開實施機制,任何制度尤其是正式規(guī)則就形同虛設(shè),“有法不依”比“無法可依”更壞。有效的實施機制應(yīng)當(dāng)是違規(guī)的成本大大高于違規(guī)收益。如果違規(guī)的預(yù)期收益大于違規(guī)的成本,那么“理性人”就會選擇違規(guī)。由于信息的不對稱以及監(jiān)督不力,使得會計舞弊被發(fā)現(xiàn)的機率很小,即使被發(fā)現(xiàn),也只是罰款了事,很少有對當(dāng)事人進(jìn)行行政和刑事處分的。
二、 會計信息失真的技術(shù)性因素分析
會計中的不確定性與模糊性是導(dǎo)致會計信息失真的技術(shù)性因素。不確定性是指事物發(fā)展結(jié)果有多種可能性。按經(jīng)濟(jì)學(xué)的觀點,不確定性意味著在既定環(huán)境狀態(tài)下人們的主觀概率分布處于離散狀態(tài)。不確定性包含兩個方面的含義:一是與概率事件相聯(lián)系,其出現(xiàn)的結(jié)果有穩(wěn)定的概率。一是與概率無關(guān),是一種沒有穩(wěn)定概率的隨機事件。模糊性指在對事物進(jìn)行判斷時所進(jìn)行的“亦是亦非”抑或“似是而非”的不明確判斷。此時,對事物的性質(zhì),很難斷言其歸屬。無論是模糊性,還是不確定性,都是事物所固有的客觀屬性,它們都可以使得人們在認(rèn)識事物時難于甚至不能作出準(zhǔn)確、唯一的判斷。在經(jīng)濟(jì)活動過程中同樣存在大量的不確定性和模糊性,加之會計處理原則和方法中也存在著不確定性,這樣,就造成會計工作中的種種不確定性和模糊性,主要體現(xiàn)在以下幾個方面:
1.會計準(zhǔn)則中存在著大量的不確定性措辭。在會計準(zhǔn)則中使用最典型、最廣泛的是“極少可能”、“有可能”和“很有可能”。由于對事件發(fā)生概率的主觀判斷因人而異,因此,什么情況算是“極少可能”,什么算是“有可能”或者是“很有可能”,便成為影響會計選擇和會計處理方法的重要因素。
2.會計確認(rèn)、計量中存在不確定性和模糊性。會計活動歸結(jié)起來就是對經(jīng)濟(jì)事項的確認(rèn)、計量,并在此基礎(chǔ)上對事項的記錄、反映和控制。然而,會計確認(rèn)和計量本身就存在著不確定性和模糊性。如在資產(chǎn)的確認(rèn)中,對商譽等無形資產(chǎn)的確認(rèn)就很乏力;在固定資產(chǎn)核算中,殘值、折舊本質(zhì)上是一種估算,況且由于存在著多種折舊方法,每一種方法對經(jīng)營績效的評價都會有不同的影響。其他如外幣折算、合并會計報表、衍生金融工具計價等等,也都存在著大量的不確定性和模糊性。
3.對未來事項認(rèn)識的不確定性和模糊性。未來事項由于受現(xiàn)在和未來各種必然和偶然因素的影響,它的發(fā)展變化也是模糊和不確定的。雖然人們努力探討各種預(yù)測方法,試圖盡可能準(zhǔn)確地預(yù)測,但只要我們將會計預(yù)測結(jié)果與實際發(fā)生情況進(jìn)行比較就不難發(fā)現(xiàn),其準(zhǔn)確性是值得懷疑的。同時,會計本身是反應(yīng)性的,導(dǎo)致會計信息與實際情況間存在“時滯”現(xiàn)象。
4.有關(guān)分析、評價方法的模糊性。人們在運用數(shù)學(xué)方法試圖精確地描述原本“模糊的”事物時,往往附上若干假設(shè)的前提,而這本身就是不確定的。如計算凈現(xiàn)金流量,以確定有價證券價格時貼現(xiàn)率的確定,也有若干不同標(biāo)準(zhǔn),選用不同的貼現(xiàn)率,計算的結(jié)果會有很大的差異。又如財務(wù)比率分析從本質(zhì)上講并不嚴(yán)謹(jǐn),比率的選擇、比率的確切定義以及比率的解釋在很大程度上帶有判斷和假設(shè)的色彩。
三、 對策與建議
1.在治理會計信息失真的制度建設(shè)方面。要加強會計職業(yè)道德建設(shè),沒有會計人員的參與,虛假的會計數(shù)據(jù)就不可能產(chǎn)生,當(dāng)前,應(yīng)結(jié)合我國實際情況,創(chuàng)立具有中國特色的會計倫理及職業(yè)道德體系。
要建立和完善會計法規(guī)體系以及發(fā)揮注冊會計師的審計監(jiān)督作用,修訂和完善《會計法》,會計法是會計工作的根本大法,對其與新的經(jīng)濟(jì)形勢不相適應(yīng)的地方加以修訂,使之真正成為具體會計準(zhǔn)則的準(zhǔn)則,加快具體會計準(zhǔn)則的研究和出臺步伐,以盡早形成與國際會計慣例相協(xié)調(diào)并體現(xiàn)中國當(dāng)前市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展特點的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系,對企業(yè)會計核算和信息披露進(jìn)行嚴(yán)格規(guī)范。要大力發(fā)展注冊會計師事業(yè),完善現(xiàn)有的注冊會計師組織管理體制,建立按企業(yè)機制和注冊會計師行業(yè)特點運行的新的會計師事務(wù)所體系,從制度上保證注冊會計師的獨立性和公正性。要對企業(yè)會計行為實施嚴(yán)格監(jiān)管,加大抽查面,以增大舞弊被發(fā)現(xiàn)的機率,對舞弊的單位領(lǐng)導(dǎo)和會計人員應(yīng)給予嚴(yán)厲處罰,通過實施增大違規(guī)風(fēng)險和違規(guī)成本的制度來引導(dǎo)、規(guī)范企業(yè)行為。
2.對于不確定性與模糊性導(dǎo)致會計信息的失真,由于這種失真是一種技術(shù)性的失真,在實際工作中我們應(yīng)注意以下幾個方面:首先要正確認(rèn)識不確定性和模糊性,在定性的認(rèn)識到不確定性普遍存在的前提下,會計信息的提供者與使用者應(yīng)該客觀地看待會計信息對我們評價、決策的作用,從定量的角度來說,對于模糊性,我們可以采用模糊數(shù)學(xué)的方法進(jìn)行處理。要規(guī)范會計準(zhǔn)則的制訂,加強會計制度的建設(shè),在制訂會計準(zhǔn)則時,應(yīng)盡量規(guī)范不確定性措辭的使用,可以給出相對確定的概率數(shù)值范圍,以利于減少主觀判斷上的差異,并協(xié)調(diào)國際會計差異。要加強會計理論研究,盡可能完善會計假設(shè),規(guī)范會計基本概念,修正會計要素,根據(jù)新的社會經(jīng)濟(jì)條件,發(fā)展會計確認(rèn)與計量理論。要拓展財務(wù)報告,充實會計信息,通過財務(wù)報表以外的其他報告形式,揭示更多的“分析性信息”,以更加客觀充分地反映由于不確定性和模糊性引起的信息混淆�！ �
財經(jīng)理論與實踐2000年第21卷 第103期
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