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由會(huì)計(jì)信息需求談會(huì)計(jì)信息失真—訪夏冬林博士
凌翔、王濤
夏冬林：清華大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)院教授、博士生導(dǎo)師、清華紫光股份有限公司監(jiān)事會(huì)主席，《特區(qū)財(cái)會(huì)》特約指導(dǎo)。
記者：會(huì)計(jì)信息失真是一個(gè)老生常談的話(huà)題。我們換一個(gè)角度看，用市場(chǎng)的概念去思考，那么，是否可以這樣理解，提供怎樣的會(huì)計(jì)信息，不是由會(huì)計(jì)信息的生產(chǎn)和加工者(財(cái)會(huì)人員或機(jī)構(gòu))所決定，而是由會(huì)計(jì)信息的需求者決定；換句話(huà)說(shuō)，有什么樣的會(huì)計(jì)信息需求，就會(huì)有相應(yīng)的會(huì)計(jì)信息的生產(chǎn)。因此，虛假的會(huì)計(jì)信息是相對(duì)于虛假的會(huì)計(jì)信息的強(qiáng)烈需求而存在。
夏博士：是這樣的。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下，需求決定一切，這似乎是一個(gè)基本規(guī)律。在會(huì)計(jì)信息的生產(chǎn)和需求這一再生產(chǎn)循環(huán)鏈中，需求是決定性的，也就是說(shuō)，會(huì)計(jì)信息的再生產(chǎn)過(guò)程的特點(diǎn)也服從需求決定這一規(guī)律。在這樣一個(gè)前提下，很多現(xiàn)象和問(wèn)題就比較容易理解。比如會(huì)計(jì)信息失真是人們比較普遍關(guān)心的問(wèn)題，一些人往往認(rèn)為會(huì)計(jì)信息失真的責(zé)任在會(huì)計(jì)人員或者是會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)，其實(shí)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的無(wú)形之手已經(jīng)在這里也發(fā)揮了決定性的作用。也就是說(shuō)，有需要，并且也有其產(chǎn)生的社會(huì)環(huán)境,那么，巨大的市場(chǎng)牽引力不得不使會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)生產(chǎn)和提供市場(chǎng)所需的會(huì)計(jì)信息，其中很大一塊是虛假的或者說(shuō)是不真實(shí)的會(huì)計(jì)信息。
記者：請(qǐng)你能否具體地談?wù)剷?huì)計(jì)信息需求者的情況。
夏博士：這里要說(shuō)的是，誰(shuí)關(guān)心會(huì)計(jì)信息，關(guān)心的程度如何，關(guān)心給他們帶來(lái)怎樣的機(jī)會(huì)。這些因素互相制約形成了對(duì)會(huì)計(jì)信息的不同需求。 不同的會(huì)計(jì)信息需求主體對(duì)會(huì)計(jì)信息的要求是不同的。政府作為宏觀經(jīng)濟(jì)管理部門(mén)，更主要從政治的角度去要求，如保持社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的穩(wěn)定，它對(duì)會(huì)計(jì)信息的要求就有別于投資者。國(guó)有企業(yè)或者是國(guó)有資產(chǎn)控股的企業(yè)，經(jīng)過(guò)現(xiàn)代企業(yè)制度的改革，兩權(quán)分離，取得了一些成績(jī)。但是，國(guó)有企業(yè)或者是實(shí)質(zhì)上由國(guó)家控制的股份制企業(yè)，與自然人相比，能否象私人關(guān)心自己口袋里的錢(qián)一樣，來(lái)關(guān)心企業(yè)？由此決定了它對(duì)會(huì)計(jì)信息需求的特點(diǎn)。
記者：那么，對(duì)會(huì)計(jì)信息真實(shí)與公允最為關(guān)心的是真正的市場(chǎng)行為主體,其主要部分是民間資本。
夏博士：我們只有清楚地認(rèn)識(shí)誰(shuí)會(huì)真正地從市場(chǎng)角度出發(fā)對(duì)會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生需求，也就是說(shuō)，以市場(chǎng)主體的身份對(duì)會(huì)計(jì)信息提出需求，才能徹底解決會(huì)計(jì)信息失真的問(wèn)題。只有對(duì)投資決策能承擔(dān)收益和相應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)的投資者，才能最關(guān)心會(huì)計(jì)信息所反映的企業(yè)經(jīng)濟(jì)情況，才是對(duì)真實(shí)公允會(huì)計(jì)信息的最主要的需求者。在我國(guó)民營(yíng)資本占整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的比重與成熟的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下的民營(yíng)資本所占有的比重相比相對(duì)較低。因此，從整個(gè)市場(chǎng)結(jié)構(gòu)來(lái)看，我國(guó)對(duì)真實(shí)公允的會(huì)計(jì)信息需求的市場(chǎng)力量相對(duì)較弱，因而，只有在絕大部分行業(yè)和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的基本要素領(lǐng)域里充分地均衡地市場(chǎng)化后，真實(shí)公允的會(huì)計(jì)信息市場(chǎng)需求才能最終形成。
記者：剛才你談到，對(duì)會(huì)計(jì)信息的關(guān)心程度對(duì)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)公允起到?jīng)Q定性作用。然而，對(duì)投資者而言，關(guān)心會(huì)計(jì)信息，主要是了解和掌握生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況；對(duì)潛在投資者而言，關(guān)心會(huì)計(jì)信息主要是為了發(fā)現(xiàn)商機(jī)。
夏博士：這就是會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性問(wèn)題。就是說(shuō)，能否給會(huì)計(jì)信息的使用者帶來(lái)用處，也是影響對(duì)會(huì)計(jì)信息需求的重要因素，同時(shí)也必須有外部條件能夠把所提供的會(huì)計(jì)信息轉(zhuǎn)化為實(shí)際的商機(jī)。對(duì)于投資者而言，如果會(huì)計(jì)信息反映了一定的投資機(jī)會(huì)，但是由于現(xiàn)實(shí)市場(chǎng)功能的不完善，制約了會(huì)計(jì)信息的使用價(jià)值，久而久之，就會(huì)削弱了對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求。因此，投資環(huán)境的改善，要素市場(chǎng)的充分發(fā)育，是對(duì)會(huì)計(jì)信息需求的現(xiàn)實(shí)客觀條件。
記者：除了上述問(wèn)題外，會(huì)計(jì)計(jì)量技術(shù)本身存在的非精確性和不確定性的因素，也是影響會(huì)計(jì)信息真實(shí)性和公允性的一個(gè)重要的因素。
夏博士：是的。在會(huì)計(jì)計(jì)量中，存在許多估計(jì)的成分和主觀判斷的因素，這樣，對(duì)同一個(gè)會(huì)計(jì)現(xiàn)象不同的人可能會(huì)得出不同的結(jié)論。比如說(shuō)，對(duì)一項(xiàng)固定資產(chǎn)提取折舊，規(guī)定可提取5年的折舊，但是也可以提取4.5年或5.6年的折舊，在這樣的一個(gè)范圍內(nèi)，應(yīng)該說(shuō)都是合理的。不同的折舊年限估計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)利潤(rùn)的計(jì)量確有一定的影響。也就是說(shuō)，你說(shuō)今年賺1000萬(wàn)元的利潤(rùn)，但我也可以說(shuō)你賺了980萬(wàn)，或者說(shuō)多一點(diǎn)1020萬(wàn)行不行，也有一定的道理。為什么呢？你的估計(jì)和我的估計(jì)，你的判斷和我的判斷是有差異的，加之目前最常使用的歷史成本法計(jì)量技術(shù)在反映資產(chǎn)價(jià)值變動(dòng)方面的滯后性，市場(chǎng)因素對(duì)資產(chǎn)價(jià)值變動(dòng)的影響，尤其是隱性因素的影響，在日常的核算與計(jì)量中是難以被毫無(wú)遺漏地考慮到，這些因素都在影響著會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。因此，會(huì)計(jì)信息的真實(shí)是相對(duì)的真實(shí)，盡管其表現(xiàn)主要為精確的數(shù)字，但這并不是工程數(shù)學(xué)意義上精確，而要用經(jīng)濟(jì)上的相對(duì)意義來(lái)理解。如果會(huì)計(jì)信息能夠總體上反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)情況，那就可以了。從這個(gè)角度講，會(huì)計(jì)信息以是否公允這個(gè)尺度來(lái)衡量可能會(huì)比是否真實(shí)這個(gè)尺度會(huì)更合理一些。公允是由市場(chǎng)和社會(huì)來(lái)評(píng)價(jià)得出的結(jié)論，或者說(shuō)是由市場(chǎng)和社會(huì)制定的準(zhǔn)則，這樣會(huì)更符合市場(chǎng)運(yùn)行的實(shí)際要求。我國(guó)把對(duì)會(huì)計(jì)活動(dòng)的規(guī)范用最高的立法形式給予規(guī)范，比如說(shuō)我們制定了會(huì)計(jì)法以及相配的法規(guī)制度體系；而美國(guó)并沒(méi)有會(huì)計(jì)法，而是依靠會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及行業(yè)自律和市場(chǎng)與社會(huì)的約束實(shí)現(xiàn)規(guī)范會(huì)計(jì)活動(dòng)的，規(guī)范會(huì)計(jì)行為和會(huì)計(jì)信息主要依賴(lài)市場(chǎng)和社會(huì)的力量。
記者：會(huì)計(jì)信息不是一般意義上的大眾化的信息，要理解會(huì)計(jì)信息所包含的經(jīng)濟(jì)意義需要理性和科學(xué)的態(tài)度待之。
夏博士：企業(yè)或一個(gè)經(jīng)濟(jì)單位就象一個(gè)人一樣，是一個(gè)經(jīng)濟(jì)有機(jī)體，對(duì)其活動(dòng)的復(fù)雜性和多變性的反映并不是用會(huì)計(jì)信息能夠包攬得了的，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的一些情況由于會(huì)計(jì)計(jì)量技術(shù)本身的局限性沒(méi)有在會(huì)計(jì)信息中反映和揭示出來(lái)，而這些沒(méi)有反映出來(lái)的東西，有可能正是決定該企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的關(guān)鍵因素之一。有人總想通過(guò)設(shè)計(jì)若干財(cái)務(wù)指標(biāo)來(lái)作為評(píng)價(jià)企業(yè)的最高標(biāo)準(zhǔn)，以簡(jiǎn)化評(píng)價(jià)考核的工作量，對(duì)會(huì)計(jì)信息的這種需求，是無(wú)法滿(mǎn)足的，實(shí)際上也是不可能的。有時(shí)，會(huì)計(jì)信息所反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況會(huì)與后來(lái)的發(fā)展情況有較大的出處，這算不算會(huì)計(jì)信息失真？這要具體地分析。總的來(lái)說(shuō)，會(huì)計(jì)信息所反映的情況應(yīng)該與企業(yè)的實(shí)際情況基本上相符，否則會(huì)計(jì)技術(shù)的存在就毫無(wú)意義了；但是如果單純地用會(huì)計(jì)信息去判斷一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，也可能會(huì)得出與實(shí)際情況相反的結(jié)論。要全面評(píng)價(jià)一個(gè)企業(yè)，除了用會(huì)計(jì)信息外，還須要了解和掌握企業(yè)的各方面情況，包括大量的非會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)信息，進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)。因此，會(huì)計(jì)信息有一個(gè)如何科學(xué)利用的問(wèn)題，包括使用者的使用方法和思想方法。當(dāng)會(huì)計(jì)信息的使用者不能合理地使用會(huì)計(jì)信息時(shí)，它對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求就會(huì)大大地削弱了。
記者：要解決會(huì)計(jì)信息的一些基本問(wèn)題，是否主要取決于真正的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)主體的發(fā)展和壯大。
夏博士：這也是我們要談的話(huà)題。很多問(wèn)題都會(huì)歸結(jié)到這里。在實(shí)際的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，參與者之眾，扮演的角色不同。從在國(guó)民經(jīng)濟(jì)占主導(dǎo)地位的國(guó)有企業(yè)，還有包括實(shí)際上由國(guó)企控制的國(guó)有控股企業(yè)來(lái)
看，盡管?chē)@兩權(quán)分離進(jìn)行了二十多年的改革和探索，從承包制到目前的現(xiàn)代企業(yè)制度，迄今為止，國(guó)有企業(yè)，或者國(guó)有控股的企業(yè)，仍不能成為真正意義上的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的主體。盡管很多國(guó)有企業(yè)改制為國(guó)有控股企業(yè)，吸收了一定的社會(huì)資本，但是國(guó)家持股比例太大，仍不能從根本上擺脫國(guó)有企業(yè)原有的運(yùn)行機(jī)制的影響。從制度上和利益上講，在激勵(lì)與約束機(jī)制尚不到位的條件下，國(guó)有企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理者不會(huì)象關(guān)心自己口袋里的錢(qián)一樣關(guān)心它所管理的資產(chǎn)，可能會(huì)更多地從政治角度去“關(guān)心”它所管理的資產(chǎn)，當(dāng)然，這對(duì)于國(guó)有企業(yè)也是重要的，但僅限于此就遠(yuǎn)遠(yuǎn)不符合企業(yè)的基本特征，從這個(gè)意義上講，它算不上真正意義上的市場(chǎng)行為主體，對(duì)真實(shí)公允的會(huì)計(jì)信息的需求就要大打折扣。而政府則由于其角色的特點(diǎn)，從某個(gè)特定時(shí)期來(lái)講，出于穩(wěn)定社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行秩序的政治角度考慮，在對(duì)會(huì)計(jì)信息的監(jiān)管力度和口徑上與實(shí)際市場(chǎng)行為所要求的力度和口徑會(huì)有相當(dāng)大的距離，尤其是我國(guó)會(huì)計(jì)行業(yè)(不僅是會(huì)計(jì)行業(yè))自律較弱的情況下。因此，社會(huì)上主導(dǎo)力量對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求，在包含了更多的超市場(chǎng)因素的情況下，其真實(shí)與公允的口徑與真正意義上的市場(chǎng)行為所要求的口徑就產(chǎn)生較大的偏差。從存在即為合理的觀點(diǎn)來(lái)看，在特定時(shí)期和社會(huì)政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，會(huì)計(jì)信息“失真”有一定的合理性，此所謂失之東隅，收之桑榆。但是從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)講，會(huì)計(jì)信息的需求必須回歸到真正的市場(chǎng)行為所要求的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)上來(lái)，減少甚至是消除非市場(chǎng)行為對(duì)會(huì)計(jì)信息的干擾。因此，現(xiàn)階段會(huì)計(jì)信息需求所表現(xiàn)出來(lái)的特點(diǎn)，是由當(dāng)前的社會(huì)政治經(jīng)濟(jì)的大環(huán)境所決定的，但從趨勢(shì)上看，隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革的深化和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展壯大，真正的市場(chǎng)行為主體將是真實(shí)公允的會(huì)計(jì)信息的需求者，而當(dāng)真正的市場(chǎng)行為主體的勢(shì)力達(dá)到足以對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)產(chǎn)生決定性的影響時(shí)，會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量就會(huì)有一個(gè)質(zhì)的飛躍。
《特區(qū)財(cái)會(huì)》2000年第6期
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